纳税筹划:一般纳税人与小规模纳税人税负孰高低

发布时间 2014-10-10

    根据增值税暂行条例实施细则的规定,从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人,以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主,并兼营货物批发或者零售的纳税人,年应征增值税销售额在50万元以下(含本数);其他纳税人,年应征增值税销售额在80万元以下(含本数)的,为小规模纳税人。另外,《关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》(国家税务总局公告2013年第28号)规定,“营改增”试点实施前应税服务年销售额满500万元的试点纳税人,应向主管税务机关申请办理增值税一般纳税人资格认定手续。因此,增值税一般纳税人的认定标准有超过50万元、80万元和500万元三个标准,达到认定标准的纳税人应及时提出一般纳税人认定申请。

    新办企业自开办之日起一个月内,具有符合规定条件的,可申请办理一般纳税人认定手续。经税务机关测算预计年应税销售额超过小规模企业标准的,可暂认定为一般纳税人, 暂认定期最长为一年(自批准之月起满12个月计算)。那么,公司成立之初,究竟选择一般纳税人,还是小规模纳税人对降低企业缴纳的增值税税负更有利,这里就存在纳税筹划的问题。一般在实务操作中, 可以利用公司销售税负平衡点的增值率(毛利率或进销差价率)来进行纳税筹划。

    一、公司销售增值税税负平衡点的增值率(毛利率)计算

    假定纳税人含税销售额为S , 含税购进金额为P , 增值率(毛利率、商品进销差价率)为R , 应缴增值税税额为T, 适用的增值税税率为17% , 小规模纳税人征收率为3% , 则有R=(S-P)/S×100%

    一般纳税人企业应纳增值税税额T=S/(1+17%)×17%×R

    小规模纳税人企业应纳增值税税额T=S/(1+3%)×3%

    若使两税相等, 则S/(1+17%)×17%×R= S/(1+3%)×3%

    解得R=20.04% , 即两税平衡点的增值率(毛利率)为20.04%。

    由此可以得出结论:当实际增值率(毛利率)等于20.04%时, 一般纳税人和小规模纳税人缴纳增值税的税负是完全一样的;当实际增值率(毛利率)大于20.04%时, 小规模纳税人缴纳增值税可以降低税负;当实际增值率(毛利率)小于20.04%时, 一般纳税人缴纳增值税可以降低税负。

    由于增值税税率分别为17% 和13%、11%、6% , 小规模纳税人税率分别为3% , 依据上述公式, 一般纳税人与小规模纳税人增值税税负平衡点的增值率(毛利率)有下表所示的几种情况:

 

     一般纳税人与小规模纳税人增值税税负平衡点的增值率(毛利率)如下表所示:

一般纳税人增值税税率

小规模纳税人征收率

增值率(毛利率)

17%

3%

20.04%

13%

3%

25.30%

11%

3%

29.36%

6%

3%

51.41%

    二、案例分析

    例如1: 博达天下服装贸易公司销售服装。2014年6月, 该公司是一般纳税人企业, 收人总额为100万元,该批服装购进成本含税价为 85万元(若是一般纳税人,则假设取得增值税进项专用发票),该公司销售服装的增值税适用税率为17%,其应缴纳增值税是多少?假若该公司当年还是小规模纳税人企业,其增值税征收率为3%,其应缴增值税又是多少?那么应如何为该公司进行税收筹划?如果收入总额是120万元,又该如何筹划,使税负水平降低?

    1、收入总额是100万元时的增值税缴纳情况

    R=(S-P)/S×100%=(100-85)/100×100%=15%

    该公司含税销售额的增值率(毛利率)为15%, 小于平衡点的增值率20.04%。

   (1)若博达天下贸易公司是一般纳税人,其缴纳的增值税如下:

    一般纳税人应缴纳的增值税税额T=100/(1+17%)×17%-85/(1+17%)×17%=2.18(万元)

   (2)若博达天下贸易公司是小规模纳税人企业,其缴纳的增值税如下:

    小规模纳税人企业应缴纳的增值税税额T=100/(1+3%)×3%=2.91(万元)

    因2.18<2.91,可见,此时一般纳税人比小规模纳税人增值税税负低。

    2、收入总额是120万元时的增值税缴纳情况

    R=(S-P)/S×100%=(120-85)/120×100%=29.17%

    该公司含税销售额的增值率(毛利率)为29.17%, 大于平衡点的增值率20.04%。

   (1)若博达天下贸易公司是一般纳税人,其缴纳的增值税如下:

    一般纳税人应缴纳的增值税税额T=120/(1+17%)×17%-85/(1+17%)×17%=5.09(万元)

   (2)若博达天下贸易公司是小规模纳税人企业,其缴纳的增值税如下:

    小规模纳税人企业应缴纳的增值税税额T=120/(1+3%)×3%=3.5(万元)

    因5.09>3.5,可见,此时一般纳税人比小规模纳税人增值税税负高。

    三、总结

    1、一般纳税人增值税税率为17%,增值税税负平衡点的毛利率(增值率)为20.04%时情形: 

    方案筹划:当公司含税销售毛利率(增值率)大于平衡点20.04%时,此时选择一般纳税人模式比小规模纳税人缴纳的增值税税负高;反之,若当公司含税销售毛利率(增值率)小于平衡点20.04%时,此时选择一般纳税人模式比小规模纳税人缴纳的增值税税负低。

    2、一般纳税人增值税税率为13%,增值税税负平衡点的毛利率(增值率)为25.3%时情形:

    方案筹划:当公司含税销售毛利率(增值率)大于平衡点25.3%时,此时选择一般纳税人模式比小规模纳税人缴纳的增值税税负高;反之,若当公司含税销售毛利率(增值率)小于平衡点25.3%时,此时选择一般纳税人模式比小规模纳税人缴纳的增值税税负低。

    3、一般纳税人增值税税率为11%,增值税税负平衡点的毛利率(增值率)为29.36%时情形:

    方案筹划:当公司含税销售毛利率(增值率)大于平衡点29.36%时,此时选择一般纳税人模式比小规模纳税人缴纳的增值税税负高;反之,若当公司含税销售毛利率(增值率)小于平衡点29.36%时,此时选择一般纳税人模式比小规模纳税人缴纳的增值税税负低。

    4、一般纳税人增值税税率为6%,增值税税负平衡点的毛利率(增值率)为51.41%时情形:

     方案筹划:当公司含税销售毛利率(增值率)大于平衡点51.41%时,此时选择一般纳税人模式比小规模纳税人缴纳的增值税税负高;反之,若当公司含税销售毛利率(增值率)小于平衡点51.41%时,此时选择一般纳税人模式比小规模纳税人缴纳的增值税税负低。

    综上所述,以批发、零售为主营的工商企业,其一般纳税人增值税是17%或13%,可通过选择一般纳税人和小规模纳税人模式来进行纳税筹划,以降低增值税税负水平;若已是一般纳税人的工商企业,可结合行业实际情况,通过降低以致达到低于平衡点的毛利率(增值率)所节省的税额与为此相应增加的销售成本比较,只要节省的税额大于增加的成本,筹划方案才有意义。

    现代服务行业“营改增”后成为一般纳税人的,其一般纳税人增值税税率为11%或6%,因其行业特色,通常毛利率(增值率)都会大于平衡点51.41%以上,因此,服务行业的一般纳税人增值税税负水平要高于小规模纳税人企业,此时,选择小规模纳税人进行纳税筹划,可适当降低企业的增值税税负水平。

 

 

    本文作者简介:潘宇斌先生,会计学博士、MBA毕业,高级会计师,执业注册会计师,中国会计学会和广东会计学会高级会员,曾任广东省大型国企财务总监和监事会主席,现任广州博达财税公司董事长兼总裁。更多精彩详见新浪微博@广州博达财税潘宇斌。

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